M1 Nancy - colle fiscalité des entreprises 2007

Merci à M. Remy et M. Olszowiak qui nous autorisent à publier ce corrigé pour ceux qui n'ont pas pu assister à la séance du lundi 8/01


CORRECTION COLLE DU 11 DECEMBRE 2006



CAS PRATIQUE


Conformément aux dispositions de l’article 256 I du CGI, « sont soumises à la Taxe sur la Valeur Ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ».


Préalablement à l’analyse au cas par cas des opérations réalisées au regard de la TVA, il convenait donc d’analyser le statut juridique et fiscal de l’opérateur.


Il s’agit d’un avocat, prestataire de services établi comme professionnel indépendant ; on le qualifie de « profession libérale ».

Les opérations réalisées par cet avocat (conseil, rédaction d’acte et contentieux) sont des prestations de service qui entrent dans le champ de la TVA, car elles sont accomplies à titre onéreux (l’avocat est rémunéré par des honoraires, contrepartie du service rendu).

En conséquence, cet opérateur est assujetti à la TVA par principe, et les prestations de service qu’il réalise seront passibles de la TVA.

Corrélativement, les acquisitions de biens ou de prestations de services donneront droit par principe à récupération de la TVA les ayant grevées (sous réserve de l’application des conditions particulières liées à l’exercice du droit à déduction).



Par dérogation à ce principe, il convenait de relever que l’avocat concerné est débutant, et donc susceptible de bénéficier de la franchise de TVA en base, le seuil spécifique pour les avocats étant fixé à 37 400 € de chiffre d’affaires par an – Article 293 B du CGI.

Dans cette hypothèse, l’opérateur serait donc bien assujetti à la TVA, comme réalisant des opérations entrant dans le champ de la TVA, mais exonéré : les prestations de service qu’il réalise seraient exonérées de TVA, et corrélativement, il ne pourrait exercer de droit à déduction.


Il était toutefois précisé dans l’énoncé que Maître G. a exercé l’option à la TVA dès le début de son activité.


En conséquence, l’opérateur était bien pour l’étude de l’ensemble de ces opérations un assujetti non exonéré, dont les prestations de services devaient être soumises par principe à la TVA, et bénéficiant corrélativement du droit à déduction de la TVA sur ses acquisitions.
Analyse des opérations :


[u:1jsbjz55]Achat d’une robe.[/u:1jsbjz55]

Achat d’une nouvelle robe réalisé le 4 janvier 2006 avec livraison le 21 janvier 2006.


Il s’agit d’une opération d’acquisition de bien meuble corporel, effectuée à titre onéreux, à priori par un fabricant professionnel assujetti agissant en tant que tel, au profit d’un autre assujetti à la TVA.

Le prix facturé, indiqué hors taxes, doit donc être majoré de la TVA au taux de droit commun applicable à cette date, soit 19,6 %.

La TVA ayant grevé l’opération s’établit donc à :

500 x 19,6% = 98 € de TVA due.


Conformément aux dispositions de l’article 269 1. du CGI, le fait générateur d’une opération de livraison ou d’acquisition de biens se situe au moment de la livraison effective du bien.

En conséquence, l’exigibilité de la taxe se situe au moment de la livraison de la robe, le 21 janvier 2006 : pour sa déclaration de TVA CA 3 du mois de janvier 2006, le vendeur, redevable légal de la taxe, mentionnera notamment cette TVA devant être versée à sa recette des impôts (après compensation éventuelle avec la TVA déductible).

NB : peu importe à cet égard la date de la commande, ou la date de règlement.


Corrélativement, cette TVA est-elle récupérable par l’acheteur ?


La récupération de la TVA ayant grevé une acquisition est soumise au respect par l’opérateur de diverses conditions de délai et de fond :

Condition de délai et de forme : conformément aux dispositions de l’article 271 I et 271 II a. du CGI, le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable, dans la limite de la TVA mentionnée sur facture du vendeur.

Cette condition ne posait pas problème : l’exigibilité de la TVA chez le redevable étant située à la date de livraison, le 21 janvier 2006, le droit à déduction naissait au même instant au bénéfice de l’acheteur.

Par ailleurs, la TVA a vraisemblablement fait l’objet d’une mention expresse sur la facture remise à l’acquéreur au moment de la livraison.

4 Conditions de fond – Article 271 II du CGI : l’acheteur qui a réglé la TVA doit être assujetti et non exonéré, le bien ou la prestation de service concerné doit ouvrir droit à récupération de la TVA, le bien ou la prestation de services doit être nécessaire à l’exploitation d’une activité soumise à la TVA et enfin le bien ou la prestation de service doit être affecté à l’exploitation dans une proportion au minimum égale à 10 %.

Au cas d’espèce, l’opérateur est bien un assujetti non exonéré, le bien acquis n’est pas exclu du droit à déduction, et enfin il est nécessaire à l’exercice de l’activité et même affecté exclusivement à cette activité.


En conséquence, la TVA de 98 € ayant grevé l’acquisition était bien déductible par l’acquéreur le 21 janvier 2006 ; celui-ci doit mentionner à ce titre sur sa déclaration de TVA du mois de janvier un crédit de TVA équivalent.



Question bonus… pour les plus observateurs… !

L’énoncé précisait qu’il s’agissait d’un nouvel achat de robe d’avocat, la précédente ayant été volée : la question d’une éventuelle régularisation de la TVA déduite sur l’acquisition de la robe initiale pouvait donc être posée.

Il convenait donc d’analyser le régime des biens volés : en cas de dépôt de plainte, la TVA déduite initialement n’a pas à être régularisée ; en revanche, en cas d’absence de dépôt de plainte, la TVA doit être régularisée.

Ici, rien n’était précisé, et les deux hypothèses pouvaient donc être envisagées :

Si dépôt de plainte fait, pas de régularisation,

Si pas de dépôt de plainte réalisé, il y avait lieu de régulariser – Article 210 II annexe II au CGI.

L’achat de la robe ayant eu lieu en 2005, avec vol au 1er janvier 2006, il y avait deux millésimes d’utilisation, et donc obligation de régulariser sur 3/5 de la TVA initialement déduite.

D’où (si la précédente robe a bien été achetée 500 € HT également), une régularisation de 98 (TVA initiale) x 3/5 = 59 € de TVA à reverser à la Recette des Impôts au titre du mois de janvier 2006.


[u:1jsbjz55]Achat par correspondance d’un ordinateur.[/u:1jsbjz55]


Achat d’un ordinateur le 15 mars 2006 avec livraison le 5 avril 2006.

Il s’agit d’une opération de livraison de bien meuble corporel.

Il convenait d’analyser les conditions d’application du régime de la TVA (Cf. supra) et d’en déduire que cette opération est par principe soumise à la TVA.


Toutefois, il existait un élément d’extranéité.


Il s’agissait de 2 assujettis réalisant une opération de livraison intracommunautaire de bien meuble ; a priori, bien que cela ne soit pas mentionné, les opérateurs ont échangé leurs numéros d’identification à la TVA intracommunautaire.

Par application des dispositions des articles 258 et suivants du CGI, s’agissant d’une acquisition intracommunautaire de bien meuble corporel au profit d’un assujetti à la TVA en France, la TVA française était seule applicable.

D’où TVA due = 2 000 x 19,6% = 392 €


MAIS la société allemande reprend l’ancien ordinateur de son client pour un montant symbolique de 100 € (100 € entendus "TTC" bien entendu, car la TVA n’a pas été récupérée sur cet ordinateur offert pour un usage privé il y a plusieurs années…).

En conséquence, cette reprise symbolique doit s’analyser, non pas comme une double vente, mais doit être soumise au régime des rabais et ristournes.

En conséquence, la TVA due sera calculé sur une base imposable constituée du prix de la livraison effectuée, diminuée du montant de la reprise commerciale consentie par le vendeur, soit :

TVA = (2000 – 100) x 19,6% = 372 €


Les conditions de récupération de la TVA vérifiées précédemment étant toujours remplies, cette taxe sera déductible chez l’acquéreur au même moment que son exigibilité, soit ici le 15 du mois suivant la date de livraison (5 avril 2006) s’agissant d’une livraison intra communautaire : le 15 mai 2006.


NB : peu importe encore, s’agissant d’une acquisition intracommunautaire de biens, que la date de la commande soit antérieur à la date de livraison et donc d’exigibilité.

L’avocat acquéreur de cet ordinateur ayant formulé l’option à la TVA, il n’y avait donc pas lieu d’appliquer ici le régime des PBRD.




[u:1jsbjz55]Rédaction d’une consultation juridique[/u:1jsbjz55]


Maître G. a réalisé une consultation juridique au profit d’une société.

Il a envoyé sa facture le 4 avril 2006.


En théorie, il y a donc lieu d’appliquer le régime des prestations de services, afin de déterminer d’une part la date d’exigibilité de la TVA, et d’autre part les montants de taxe collectés.

Il s’agissait ici d’une prestation de service effectuée à titre onéreux par un assujetti à la TVA : par principe, l’opération est soumise à la TVA.

Par application de l’article 269 2. c. du CGI, la TVA grevant les prestations de service est exigible à la date de l’encaissement effectif de la créance, sauf option pour le régime des débits (ici, aucune option pour le régime des débits n’a été formulée).


Or, aucun encaissement n’a eu lieu a priori… donc aucune TVA n’est due.


Si des versements avaient déjà eu lieu, il convient de retenir que la société cliente a fait l’objet d’un jugement de liquidation judiciaire le 15 avril 2006, cette procédure conférant aux dettes de la société un caractère d’irrécouvrabilité à compter de la date du jugement.

Aucune TVA ne serait donc due à double titre sur les réglements restant à effectuer.


[u:1jsbjz55]Opération de crédit bail avec levée d’option.[/u:1jsbjz55]


Il convenait de définir la notion de crédit bail et de déterminer les différentes étapes de ce mécanisme juridique :

Une phase de location, avec application du régime des prestations de service sur chacun des loyers de crédit bail versé : TVA exigible à l’encaissement de chaque échéance, sur le montant du loyer.

Une phase de vente lors de la levée de l’option par le locataire, avec application du régime de la TVA sur vente de biens meubles, soit une TVA exigible à la date de livraison et de la remise de la facture, si le bailleur a initialement récupéré la TVA ayant grevé l’acquisition de ce bien.


Il convenait d’en conclure que tant le paiement des loyers que l’acte d’achat lors de la levée de l’option devaient être soumis à la TVA, puis de déterminer la date d’exigibilité et de déductibilité lors de ces deux opérations.
Il convenait enfin d’analyser les conditions de la déductibilité.


Au cas d’espèce, il s’agissait d’un véhicule de transport de personnes, dont le droit à déduction de la TVA est écarté expressément par l’article 237 Annexe II du CGI, donc :

Pour les loyers mensuels, la valeur de 450 € mentionnée devait être considérée comme libellée TTC, c'est-à-dire avec calcul de la TVA en dedans.

Soit une TVA due sur chaque loyer de 450 x 0,836 x 19,6% = 74 €.

Cette TVA était exigible du côté du bailleur à la date de règlement, mais n’était pas déductible du côté du locataire (bien exclu du droit à déduction).

Pour la levée de l’option le 1er juin 2008, la valeur de 2 000 € HT sera majorée du montant de la TVA au taux normal applicable, c'est-à-dire a priori 19,6 % (si le bailleur a initialement récupéré la TVA d’amont, ce qui est probable : bien qu’il s’agisse d’un véhicule de tourisme, ce bien est l’objet même de l’activité du bailleur).

Soit une TVA due sur la levée de l’option de 2000 x 19,6% = 392 €, exigible au moment de la levée de l’option, et à nouveau non déductible par l’opérateur.



Il était encore précisé que Maître G. a déjà décidé de vendre juste après la levée de l’option le véhicule à un ami concessionnaire et négociant pour 3 500 €.

Le régime de l’article 211 Annexe II du CGI pouvait donc recevoir application, s’agissant d’une vente de bien d’occasion à un professionnel de ce secteur, avec option par le vendeur pour soumettre cette vente à la TVA.

En application de cette option possible, le prix mentionné doit être considéré comme indiqué TTC, avec calcul d’une TVA en dedans de (3 500 x 0,836) x 19,6 % = 574 € (TVA exigible à la date de livraison du véhicule).


L’intérêt de cette option possible par le vendeur à la TVA sur cette vente de bien d’occasion serait d’obtenir un complément de droit à déduction…

Pour savoir si Maître G. pourra en bénéficier, il convenait de vérifier les conditions suivantes :

La revente doit être soumise à TVA.
La TVA ne doit avoir été que partiellement déduite lors de l’achat
La cession doit intervenir avant le 31 décembre de la 3ème année suivant achat (ou 4ème année depuis achat).
En l’espèce, la cession devait intervenir avant la fin de la période de régularisation, et les autres conditions étaient également remplies.

Maître G. aura donc droit, lors de cette revente, et à condition de formuler l’option à la TVA, à un droit à déduction complémentaire de TVA égal à :

392 (TVA réglée initialement à la levée d’option) x 1/5 (car 3 millésimes d’utilisation) = 314 €.


Attention toutefois à la règle du butoir : cette régularisation de TVA ne doit pas être supérieure à la TVA facturée lors de la revente au négociant :

TVA facturée lors de la revente : 3 500 x 0,836 x 19,6% = 574 euros.


Le butoir n’est pas atteint, et Maître G. pourra en 2008 exercer son droit à récupération de TVA complémentaire à hauteur de l’intégralité des 314 € calculés précédemment.


[u:1jsbjz55]Consultation au profit d’un confrère hongrois installé en Guadeloupe.[/u:1jsbjz55]


Analyse de l’assujettissement de l’opération à la TVA selon les règles déterminées précédemment : il s’agit d’une prestation de services passible de la TVA.

Mais il existait ici un problème d’extranéité…


Il s’agit d’une prestation de service immatériellement et non matériellement localisable, réalisée par un assujetti au profit d’un autre assujetti installé en Guadeloupe.

Or, par application de l’article 294 II 1° du CGI, la Guadeloupe est considérée comme un territoire d’exportation.


En conséquence, s’agissant d’une exportation de prestation de services, non visée par les dispositions des articles 259 et suivants du CGI, et partant d’une interprétation a contrario de l’article 259 B 4 ° du CGI, l’opération n’était pas passible de la TVA en France.


[u:1jsbjz55]Facturation des débours.[/u:1jsbjz55]


Les débours des mandataires ne sont pas soumis à TVA si le prestataire assure le respect de certaines conditions, dont notamment la condition de refacturation « au marc le franc », et la reddition de compte exacte au client.

En l’espèce Maître G. a procédé par facturation forfaitaire, donc il se devait d’appliquer de la TVA sur les débours.


Ici, il risque donc un redressement fiscal.




QUESTION THEORIQUE :


Une analyse théorique et critique des choix effectués était attendue, qui devait reposer essentiellement sur les opportunités du choix à effectuer.

Les éléments se trouvent dans le cours magistral.

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